課税要件法定主義

なぜ税は政令や通達だけで新設・変更できないのかを根拠づけるのが課税要件法定主義である。租税法律主義(憲法第84条)は、課税の根拠を法律に求める原則であり、その中身は誰が税を負うか等の課税要件を法律で定めることを求める課税要件法定主義と、その定めが一義的で明確であることを求める課税要件明確主義から成る。課税要件とは、納税義務者・課税物件・課税標準・税率など、これが満たされれば納税義務が成立する法律上の要件であり、これらを行政の裁量や下位の通達に委ねることは原則として許されない。地方税では、租税法律主義が地方税法と条例の二段構えで実現されるため、課税要件は地方税法の枠内で条例によって定められ、条例の根拠なく課税要件を創設することはできない(地方税条例主義)。法定外税の新設も、課税要件を条例で定めたうえで総務大臣との協議・同意の手続を要する点で、この原則の現れである。

課税要件法定主義と課税要件明確主義

租税法律主義の内容は、講学上、課税要件法定主義と課税要件明確主義の二つに整理される。課税要件法定主義は、課税要件と賦課徴収の手続を「法律で」定めることを要求し、行政限りの命令や通達で課税要件を創設・加重することを禁じる。課税要件明確主義は、法律で定めるだけでなく、その定めが納税者にとって一義的に判断できる明確なものであることを要求し、課税庁の自由な解釈の余地を残す不明確な規定を許さない。両者は別個の要請だが、いずれも課税権の行使を法律で縛り、納税者の予測可能性と法的安定性を確保するという同じ目的に仕える。地方税の場面では「法律」は地方税法と条例を含み、課税要件は地方税法の委任の範囲内で条例によって明確に定められなければならない。

通達課税の禁止と租税法律主義の系

課税要件法定主義の実務的な帰結の一つが、いわゆる通達課税の禁止である。通達は上級行政庁が下級庁に対して発する内部的な解釈基準にすぎず、国民を直接拘束する法規ではないため、通達によって新たに課税要件を設けたり、法律の文言を超えて課税範囲を広げたりすることは許されない。同様に、納税者に不利益な遡及課税は予測可能性を害するため原則として認められず、これも租税法律主義から導かれる系である。地方税では、課税要件を定めない、あるいは要件が不明確なまま行った課税は、地方税条例主義違反として違法となりうる。これらの原則は、課税処分の適法性を事後に審査する際の判断基準としても機能し、課税要件を欠く課税や法令の根拠を欠く課税が取り消される根拠になる。